Контракты с предварительной ценой (договоры с предварительным ценообразованием)

Контракты с предварительной ценой

Контракты с предварительной ценой, в которых окончательная цена определяется на дату физической поставки в конечный пункт назначения, широко распространены на товарных рынках (например, при торговле платиной, медью, нефтью и нефтепродуктами). Такие контракты обычно используются для сделок, в которых окончательная цена продажи привязана к будущим рыночным котировкам и не может быть установлена на дату получения покупателем контроля над товаром.

Учёт таких контрактов в соответствии с Международными стандартами финансовой отчётности (МСФО) может быть сложным, поскольку требует одновременного применения нескольких стандартов — МСФО (IFRS) 15 «Выручка по договорам с покупателями» и МСФО (IFRS) 9 «Финансовые инструменты».

Основные аспекты учёта контрактов с предварительной ценой:

• Определение цены сделки на дату перехода контроля над товарами к покупателю;
• Оценка дебиторской задолженности после первоначального признания.

Определение контрактов с предварительной ценой

Контракты с предварительной ценой используются в тех случаях, когда цена товара не определяется в момент продажи, а устанавливается через некоторое время на основе конкретных рыночных показателей, таких как товарные индексы или котировочные цены. Например, в горнодобывающей промышленности цена экспортируемой руды может зависеть от средней рыночной цены за определенный период после поставки.

Пример:

Компания А продает 1 000 тонн меди компании Б. В контракте установлена предварительная цена 8 000 долларов за тонну на момент поставки, но окончательная цена будет определена на основании средней цены меди на Лондонской бирже металлов за три месяца после продажи.

Основная причина использования таких контрактов заключается в том, чтобы привести платеж покупателя в соответствие с рыночной стоимостью на момент фактического получения товара. Как правило, право собственности и связанные с ним риски переходят к покупателю за два-три месяца до физической поставки товара.

I. Применение МСФО (IFRS) 15

На дату перехода контроля над товарами к покупателю продавец должен оценить окончательную цену, используя всю разумно доступную информацию. На основании этой оценки продавец признает выручку и соответствующую дебиторскую задолженность. В соответствии с МСФО (IFRS) 15, выручка признается на основе наилучшей оценки ожидаемого вознаграждения на момент признания и впоследствии не переоценивается.

На практике в качестве наилучшей оценки ожидаемого вознаграждения на момент перехода контроля может использоваться следующее:

• Предварительная цена, указанная в контракте;
• Рыночная цена на дату продажи;
• форвардная цена на соответствующий период котировок.

Важно отметить, что предварительная цена контракта не всегда квалифицируется как цена сделки в соответствии с МСФО (IFRS) 15. Поскольку она обычно устанавливается при подписании контракта, ее можно использовать только в качестве ориентира, и она может не отражать наилучшую оценку выручки на момент перехода контроля над товарами.

Рыночная цена на дату продажи может быть использована, если она лучше отражает ожидаемую сумму вознаграждения.

Форвардная цена обычно дает наилучшую оценку ожидаемого окончательного платежа. Однако в некоторых случаях информация о форвардных ценах может быть недоступна.

II. Применение МСФО (IFRS) 9

После перехода контроля к покупателю любые изменения дебиторской задолженности, вызванные колебаниями рыночных цен, подпадают под действие МСФО (IFRS) 9.

Поскольку стоимость дебиторской задолженности колеблется в зависимости от рыночных движений, такие контракты считаются содержащими встроенные производные инструменты. Такая дебиторская задолженность не соответствует критерию «исключительно выплаты основной суммы долга и процентов» (SPPI) в соответствии с МСФО (IFRS) 9. Следовательно, она не может оцениваться по амортизированной стоимости или по справедливой стоимости через прочий совокупный доход ¹. Вместо этого она должна оцениваться по справедливой стоимости через прибыль или убыток (FVTPL).

Разница между первоначальной дебиторской задолженностью (признанной при переходе контроля над товарами) и дебиторской задолженностью, рассчитанной на основе окончательной цены, отражается как корректировка справедливой стоимости. Данная корректировка может быть представлена в финансовой отчётности одним из следующих способов:

• В составе прочих доходов (отдельно от выручки, признанной в соответствии с МСФО (IFRS) 15);
• в составе прочих доходов или прочих расходов.

Такие корректировки не должны включаться в выручку по договорам с покупателями, поскольку они не соответствуют определению выручки согласно МСФО (IFRS) 15.

Пример

Компания А заключила контракт на продажу 1 000 тонн меди компании Б. Согласно контракту, право собственности и риски переходят к покупателю в момент погрузки груза в порту отправления. В контракте указана предварительная цена 7 800 долл. за тонну, но окончательная цена будет определена через три месяца на основании средней цены меди на Лондонской бирже металлов. На момент погрузки трехмесячная форвардная цена на медь составляет 8 000 долл. за тонну.

Учёт на момент перехода контроля (МСФО (IFRS) 15)

На дату отгрузки компания А признает выручку и дебиторскую задолженность на основе наилучшей оценки ожидаемого вознаграждения.

Если форвардная цена доступна, она используется в качестве цены сделки.

Таким образом, выручка на дату перехода контроля составит:

1 000 тонн × 8 000 долл. = 8 000 000 долл.

Компания А отражает эту сумму как выручку и признает равную сумму в составе дебиторской задолженности.

Корректировки после перехода контроля (МСФО (IFRS) 9)

Через три месяца, когда окончательная цена станет известна, дебиторская задолженность переоценивается. Предположим, что средняя рыночная цена меди на тот момент составляет 8 200 долл. за тонну.

Переоцененная сумма дебиторской задолженности: 1 000 тонн × 8 200 долл. = 8 200 000 долл.

Корректировка: 8 200 000 долл. − 8 000 000 долл. = 200 000 долл.

Разница в размере 200 000 долл. признается в составе прибыли или убытка.

Раскрытие информации

Компания А должна отдельно раскрыть:

Выручка по контракту с покупателем на дату перехода контроля: 8 000 000 долл.

Корректировка справедливой стоимости дебиторской задолженности: 200 000 долл.

Как отмечалось выше, корректировка должна быть представлена либо отдельной строкой в раскрытии информации о выручке, либо в составе прочих доходов и расходов.

Такой уровень раскрытия информации гарантирует, что пользователи финансовой отчётности смогут четко определить влияние рыночных колебаний на финансовые результаты компании.

¹ пункты 4.1.2, 4.1.2.A, 4.1.4 МСФО (IFRS) 9 ↑