Office 1301, Opal tower, Business Bay, Dubai, United Arab Emirates
+ 971 58 515 7428
Office 1301, Opal tower, Business Bay, Dubai, United Arab Emirates
+ 971 58 515 7428
Криптовалюты продолжают вызывать значительный интерес частных инвесторов и крупных корпораций благодаря быстрому росту стоимости и расширению институционального внедрения. Рост активности в криптоактивах привлекает внимание регуляторов во многих юрисдикциях. Появление таких активов в финансовой отчётности требует тщательного анализа, разработки методов учёта и представления в отчётности.
В статье рассматриваются особенности учёта криптовалют, таких как биткоин, в отчётности по МСФО и ОПБУ США. Для понимания специфики криптовалют в контексте бухгалтерского учёта полезно знать основные определения, приведенные ниже.
Фиат — это форма денег, выпускаемая правительством и объявленная законным платежным средством (например, доллар США, евро).
Криптоактивы — это активы, обладающие следующими характеристиками:1:
Криптоактив — широкое понятие. Он может выпускаться для различных целей и иметь различную ценность для держателя. Например:
Указанная классификация является отправной точкой для анализа криптоактивов, но не является исчерпывающей. Многие криптоактивы имеют гибридные свойства. В зависимости от особенностей криптоактива, его ценности и целей держателя, МСФО учёт может регулироваться различными стандартами: МСФО 9 «Финансовые инструменты», МСФО (IAS) 2 «Запасы», МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы» и другими.
В статье рассматривается учёт криптовалюты (например, биткоина), используемой как средство обмена или инвестиция, компанией, владеющей этими активами (торговля криптовалютой не является основной деятельностью).
Ключевые особенности криптоактивов:
Как упоминалось, основное назначение криптовалюты — средство обмена. Логично предположить, что учёт криптовалюты должен быть аналогичен учёту денежных средств. МСФО не определяет термины «денежные средства» или «валюта». Определение валюты содержится в МСФО (IAS) 32 «Финансовые инструменты: представление»: это финансовый актив, представляющий средство обмена и являющийся основой для оценки и признания всех операций в отчётности.2.
Однако криптовалюты не обладают некоторыми характеристиками денежных средств и валюты:
В силу этих особенностей криптовалюты не могут рассматриваться как денежные средства, и возникает вопрос об их классификации в отчётности.
Логично предположить, что криптовалюту следует учитывать как финансовый актив по МСФО 9. Однако владение криптовалютой не дает договорного права на получение денежных средств, и она не возникает из договорных отношений. Поэтому криптовалюта не соответствует определению финансового инструмента по МСФО (IAS) 32.3 Таким образом, положения МСФО 9 неприменимы для учёта криптовалюты.
Применимым стандартом для учёта криптовалюты является МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы».
Согласно МСФО (IAS) 38, нематериальный актив — это ресурс:
МСФО (IAS) 38 предусматривает две модели учёта нематериальных активов:
Модель учёта нематериальных активов выбирается компанией и указывается в учётной политике.
При использовании модели переоценки:
Краткое сравнение двух моделей учёта показывает, что обе имеют недостатки С точки зрения инвестора криптовалюта — ликвидная инвестиция, изменение стоимости которой влияет на финансовые результаты. Однако согласно действующим положениям отчётность отражает:
К сожалению, в МСФО этот вопрос не решен. После публикации решения Комитета по интерпретациям в 2019 г.12 изменения в стандарты не вносились.
В ОПБУ США ситуация была ещё хуже. Логика определения применимого стандарта примерно соответствует МСФО, и криптовалюта попадает в область ASC 350 «Нематериальные активы — гудвилл и другие».
Стандарт предусматривает обязательную периодическую переоценку, но стоимость может только уменьшаться (аналогия с моделью себестоимости в МСФО). В отличие от МСФО, ранее признанное снижение не может быть восстановлено.
Таким образом, рыночная стоимость криптовалюты может существенно отличаться от отраженной в отчётности и не отражать реального положения дел.
В качестве примера рассмотрим отчётность Tesla Inc. за 2022 г.13 Биткоины представлены в балансе как «Цифровые активы» в составе внеоборотных активов. Покупка и продажа криптоактивов отражены в инвестиционной деятельности. Убытки от обесценения и прибыль от конвертации включены в прочие расходы. Цифровые активы считаются нематериальными активами с неопределенным сроком полезного использования. Руководство может увеличивать или уменьшать позиции по цифровым активам. В 2022 г. зафиксированы убытки от обесценения биткоинов и прибыль от конвертации части криптовалюты.
Другой крупный держатель криптовалюты — Microstrategy Inc. В 2020 г. компания инвестировала 250 млн долл. в биткоин, объясняя это низкой доходностью денежных средств, ослаблением доллара и макроэкономическими факторами. В последующие годы продолжала крупные покупки и частичные продажи. Торговля биткоинами не является основной деятельностью. На конец 2022 г.14 более 75% (1,8 млрд долл.) активов — биткоины, а наибольший убыток — их обесценение. Правила учёта по ОПБУ США аналогичны Tesla: цифровые активы признаются внеоборотными и переоцениваются только при снижении стоимости. Учитывая существенность криптовалюты, раскрытия более детальные, но правила учёта те же.
Однако FASB работает над новыми правилами учёта криптовалют с 2022 г. По состоянию на сентябрь 2023 г. готовится финальная версия обновления стандарта по учёту нематериальных активов с добавлением главы по учёту и раскрытию информации о криптоактивах.15.
По предлагаемому обновлению криптовалюты будут оцениваться по справедливой стоимости с изменениями, признаваемыми в чистой прибыли. Новые правила вступят в силу для периодов, начинающихся с 15 декабря 2024 г., с возможностью досрочного применения.
Ожидается, что ОПБУ США сделает учёт и раскрытия по криптовалютам прозрачными и полезными для инвесторов. Практика использования правил ОПБУ США в МСФО при отсутствии руководства распространена. Поэтому методы учёта криптовалют по ОПБУ США могут повлиять на компании, отчитывающиеся по МСФО.
