Корпоративный налог: политика группового трансфертного ценообразования как инструмент управления рисками

В предыдущих статьях мы обсуждали процесс и проблемы документирования и подтверждения рыночного уровня цен в контролируемых сделках, то есть процедуры ТЦО-комплаенса.

Документация ТЦО подтверждает и доказывает только прошлые события, а анализ основан на учётных данных (выручка, затраты, маржа) контролируемых сделок в закрытом отчётном периоде.

Большинство компаний с опытом ТЦО-комплаенса отслеживают вопросы ТЦО в двух направлениях:

• комплаенс: прошлые события (задача 1);
• планирование и контроль ТЦО: будущие или планируемые сделки (задача 2).

Хронологически процесс начинается с задачи 1 (комплаенс): уведомление/декларация о сделках ТЦО, подготовка локального файла, мастер-файла, отчётности по странам (CbCR).

После выполнения задачи 1 руководство получает статистику проблем/рисков, возникающих при подготовке отчётности. Это могут быть расхождения в ценах/марже, отсутствие аудиторского следа для подтверждения утверждений в локальной документации или CbCR, слишком агрессивные или сомнительные суждения и др.

Снизить риски по закрытым периодам обычно сложно. Можно скорректировать результат с учётом факторов (страновой риск, разница в оборотном капитале, валютный риск), но если маржа операций слишком низкая и не соответствует бенчмарку, единственное решение — зафиксировать риск ТЦО и рассчитать налог на скорректированный результат. Здесь начинается задача 2 — планирование и контроль ТЦО для будущих операций. Эффективное управление позволяет предвидеть и предотвращать ситуации.

Для структурирования процесса планирования и контроля многие компании утверждают официальную политику ТЦО или правила, регулирующие типичные контролируемые сделки.

Что может быть включено в политику ТЦО и что важно?

Область применения/типы контролируемых сделок

Обычно руководство знает или может предвидеть типы операций между группами. Это означает, что «потенциальные зоны риска» могут быть официально перечислены в документе с указанием специальных правил для таких сделок.

Пример: группа со штаб-квартирой в Дубае имеет дочерние компании в Казахстане, Сингапуре и России. Материнская компания импортирует товары от третьих лиц и регулярно продает их дочерним компаниям. Также существуют управленческие и лицензионные сборы.

В область действия политики ТЦО входят: продажа товаров, управленческие сборы и лицензионные договоры.

Условия и экономика сделок ТЦО

Поскольку указанные типы сделок могут быть проверены налоговыми органами, руководство должно заранее подготовить обоснование и включить в договор принцип вытянутой руки для планируемых сделок. 

Это означает:

• четкий и прозрачный функциональный профиль сторон контракта;
• выбор метода ТЦО;
• цена или маржа, соответствующая рыночному уровню или рассчитанному бенчмарку;
• критерии сопоставимости с документальным подтверждением;
• достаточный аудиторский след;
• иные доказательства того, что сделка совершена на рыночных условиях.

Ниже приведены примеры важности указанных аспектов и типичные ошибки, приводящие к рискам.

Прозрачный функциональный профиль

Негативная практика:

В договоре купли-продажи между компанией ОАЭ (материнская компания, продавец) и компанией Казахстана (дочерняя компания, покупатель) указано, что компания ОАЭ несет все предпринимательские и рыночные риски по товарам, передаваемым в Казахстан. Избыточная маржа остается у компании ОАЭ.

Фактически товар, закупленный компанией ОАЭ в Сингапуре, доставляется напрямую в Казахстан, переход права собственности происходит на условиях франко-завод (Сингапур), и все логистические риски несет казахстанская компания. Коммерческий персонал также находится в штате казахстанской компании. В штате компании ОАЭ всего 2 человека: генеральный директор и главный бухгалтер.

Очевидно, что функциональный профиль, указанный в договоре, не соответствует действительности.

Выбор метода ТЦО

На практике различные бизнес-сценарии могут существенно влиять на выбор метода ТЦО метода для последующего подтверждения рыночного характера сделки.

Иногда метод ТЦО необходимо изменить. Важно своевременно контролировать и документировать эти обстоятельства.

Пример.

Упомянутая компания ОАЭ продает строительные компоненты казахстанской дочерней компании по методу «затраты плюс». В ноябре 2023 года цена одного компонента составляла 10 000 + 10% = 11 000 дирхамов.

В январе 2024 года отдел ТЦО обнаруживает, что в декабре 2023 года аналогичные компоненты были проданы третьей стороне по 9 000 дирхамов. В декабре казахстанская компания получила компоненты по обычной цене — 11 000 дирхамов.

Возможные проблемы:

• Соответствует ли цена компонента, поставленного из ОАЭ в Казахстан в декабре, рыночному уровню?
• Почему не был применен метод CUP?
• Как группа может подтвердить свои объяснения?
• Имеет ли отдел продаж достаточно документированных аргументов для описания обстоятельств обеих сделок?
• Действительно ли эти сделки сопоставимы?

Что важно для получения четких ответов и аудиторских доказательств по всем вопросам?

• достаточный и своевременный обмен информацией между отделом продаж и функцией контроля ТЦО: информация о потенциально сопоставимых сделках с третьими лицами должна передаваться в функцию ТЦО в момент совершения (до закрытия отчётного периода);
• определенный и утвержденный перечень критериев сопоставимости: прозрачный алгоритм/инструмент для подтверждения сопоставимости/несопоставимости двух сделок;

Пример: сопоставимость

компания получает услуги бурения от двух организаций: дочерней компании (A) и третьей стороны (B). Имеется информация по обеим сделкам:  

• объёмы услуг: (A) 10 000 метров; (B) 2 000 метров;
• буровые установки: (A) технические характеристики одинаковы, но (A) — новые (2022 г.), (B) — амортизированы на 80%;
• гарантии: (A) — 3 года; (B) — 1 год.

Вопрос: сопоставимы ли эти сделки?

Руководство получит ответ на вышеописанную ситуацию при наличии:

• формальной процедуры,
• контрольного списка критериев сопоставимости и
• опционально — определения весов каждого критерия.

В этом случае стандартизированное сравнение может быть проведено с формальным заключением, утвержденным несколькими подразделениями. На основании заключения возможны следующие варианты ценообразования сделок ТЦО:

1) если сделки несопоставимы — продолжить применение метода «затраты плюс»;  
2) если сделки сопоставимы — перейти на метод CUP.

Описанная ситуация может быть более сложной. Предположим, продажа компонента третьим лицам произошла в конце ноября, а продажа казахстанской дочерней компании — в середине декабря 2023 года. Сопоставимы ли эти сделки? Следует ли учитывать фактическую цену для третьей стороны? Произошли ли существенные рыночные изменения между ноябрем и декабрем?

Все это подтверждает необходимость формального документа, описывающего все сценарии и ситуации с решениями руководства, подкрепленными соответствующими аудиторскими доказательствами.

Обычно политика ТЦО группы рассматривается как отдельный бизнес-процесс. Он должен включать не только элементы комплаенса, но и классические подходы: роли, документооборот, сроки, разделение обязанностей, форматы, начало и конец процесса, результаты. Это обосновано, поскольку помимо бухгалтерии и финансов в процесс вовлечены продажи, маркетинг, производственно-технические, юридические и другие функции.

Без четкого формализованного процесса и распределения ответственности сложно принимать правильные решения по ТЦО с контролем рисков. Поэтому продвинутые компании с многолетним опытом в ТЦО предпочитают документировать политику ТЦО как бизнес-процесс с использованием нотации BPMN.

Полный пакет может включать письменные формальные процедуры как основной документ, схему бизнес-процессов и матрицу контроля рисков как дополнительные документы к политике. Это может рассматриваться как часть отчётности по СВКФО.

Таким образом, эволюция ТЦО начинается со стандартных шагов — локальная документация, отчёт CBC — и может развиться в комплексный инструмент бизнес-процессов, позволяющий руководству своевременно контролировать все существенные риски ТЦО, улучшая контрольную среду и эффективность бизнес-процессов компании.